Чтение онлайн

Пунктами 4, 5 ПБУ 18/02 установлено, что доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода и исключаемые из расчета налоговой базы по налогу на прибыль как отчетного, так и следующих налоговых периодов, признаются постоянными разницами.

Возникающие при этом постоянные налоговые обязательства (активы) должны быть отражены в бухгалтерском учете на счете прибылей и убытков в корреспонденции со счетом учета расчетов по налогам и сборам.

ПБУ 19/02 не предусматривает порядок определения расчетной стоимости ценной бумаги. Следовательно, метод определения расчетной стоимости ценной бумаги является элементом учетной политики.

Организация при определении расчетной стоимости ценной бумаги может воспользоваться нормами Налогового кодекса РФ.

В соответствии с абз. 4 п. 6 ст. 280 НК РФ порядок определения расчетной цены ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, установлен ФСФР России и будет рассмотрен ниже.

Метод амортизации разницы между первоначальной стоимостью и номиналом применяется к долговым ценным бумагам, не имеющим текущей рыночной стоимости. Необходимость применения данного метода обосновывается тем, что долговая ценная бумага может быть приобретена по стоимости, отличной от номинала, а погашается всегда по номиналу. Поэтому к моменту погашения учетная стоимость долговой ценной бумаги должна быть доведена до номинала. Данный способ оценки необходимо закрепить в учетной политике организации и применять к тем долговым ценным бумагам, которые инвестор намерен удерживать до погашения.

Разница между первоначальной и номинальной стоимостью долговой ценной бумаги в течение срока обращения равномерно по мере начисления дохода по ценной бумаге, определенного условиями ее выпуска, относится на финансовый результат деятельности инвестора и отражается в бухгалтерском учете в составе прочих расходов.

Данный метод представляет собой своеобразную переоценку долговой ценной бумаги, и в бухгалтерском учете и отчетности долговая ценная бумага будет отражаться по некоторой промежуточной стоимости, которая уже не первоначальная, но и еще не номинальная стоимость.

Поскольку в налоговом учете, как уже было отмечено выше, первоначальная стоимость ценных бумаг не подлежит изменению в течение срока нахождения в портфеле у инвестора, то финансовый результат по долговой ценной бумаге будет сформирован при ее погашении. Следовательно, при использовании данного метода оценки возникают временные разницы, в случае доначисления первоначальной стоимости до номинала – отложенные налоговые обязательства, а при списании первоначальной стоимости до номинала – отложенные налоговые активы. Погашаются отложенные налоговые обязательства (активы) на дату погашения долговой ценной бумаги.

Выбытие ценных бумаг возможно по следующим причинам: погашение, продажа на вторичном рынке ценных бумаг, безвозмездная передача, передача в качестве вклада в уставный (складочный) капитал других организаций, передача в качестве платежного средства в оплату поставленных ценностей, выполненных работ и оказанных услуг. Моментом выбытия ценных бумаг является дата единовременного прекращения действия условий принятия их к бухгалтерскому учету, определенных п. 25 ПБУ 19/02.

На этапе списания ценных бумаг с баланса инвестора также применяются различные методы оценки для ценных бумаг, по которым определяется и не определяется текущая рыночная стоимость. Методы оценки ценных бумаг при выбытии для целей бухгалтерского и налогового учета приведены в табл. 5.

Ценные бумаги, по которым текущая рыночная стоимость определяется, подлежат списанию при выбытии исходя из последней оценки.

Для ценных бумаг, по которым не определяется текущая рыночная стоимость, инвестор вправе закрепить в учетной политике один из следующих методов оценки:

ценных бумаг.

Метод оценки по первоначальной стоимости применяется к неэмиссионным ценным бумагам, которые строго индивидуализированы.

Метод оценки по средней первоначальной стоимости предполагает, что стоимость ценных бумаг при выбытии определяется как частное от деления первоначальной стоимости на количество ценных бумаг определенного вида, складывающейся из первоначальной стоимости на начало месяца и стоимости поступивших в течение месяца ценных бумаг.

Таблица 5

Методы оценки ценных бумаг при выбытии

При использовании метода оценки ФИФО списываемые ценные бумаги оцениваются по первоначальной стоимости первых по времени приобретений ценных бумаг с учетом их остатка на конец месяца.

Налоговый кодекс РФ для целей налогообложения подразделяет все ценные бумаги на обращающиеся и не обращающиеся на организованном рынке ценных бумаг. Оценка полученных доходов и расходов осуществляется в зависимости от того, к какой категории относится та или иная ценная бумага.

Ценные бумаги признаются обращающимися на организованном рынке ценных бумаг только при одновременном соблюдении трех условий:

1. Если они допущены к обращению хотя бы одним организатором торговли, имеющим на это право в соответствии с национальным законодательством.

2. Если информация об их ценах публикуется в СМИ (в том числе электронных) либо может быть предоставлена организатором торговли или иным уполномоченным лицом любому заинтересованному в ней лицу в течение трех лет после даты совершения операций с ценными бумагами.

3. Если по ним в течение последних трех месяцев, предшествующих дате совершения налогоплательщиком сделки с этими ценными бумагами, рассчитывалась рыночная котировка, если это предусмотрено применимым законодательством.

При этом применимое законодательство – это законодательство того государства, на территории которого обращаются ценные бумаги. В абзаце 5 п. 3 ст. 280 НК РФ предусмотрено, что при невозможности однозначно определить, на территории какого государства заключались сделки с ценными бумагами вне ОРЦБ (в том числе сделки, заключаемые посредством электронных торговых систем), организация вправе самостоятельно выбрать такое государство в зависимости от места нахождения продавца или покупателя ценных бумаг. Механизм данного выбора должен быть закреплен в учетной политике для целей налогообложения.