Чтение онлайн

Не секрет, что самой популярной мерой налогового контроля, осуществляемого сегодня налоговиками, выступают камеральные налоговые проверки, порядок проведения которых урегулирован ст. 88 НК РФ. Причем этот порядок распространяется не только на самих налогоплательщиков, но и на налоговых агентов, а также на плательщиков сборов.

Напомним читателю, что с 1 января 2007 г., а именно с момента вступления в силу Федерального закона от 27 июля 2006 г. N 137-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования" (далее — Закон N 137-ФЗ), этот порядок существенно изменился.

Правда, место и сроки проведения камеральных проверок остались прежними. Как и раньше, камеральные проверки проводятся налоговиками непосредственно в налоговой инспекции без специального на то решения руководителя налогового органа или его заместителя. Срок проведения камеральной проверки тоже остался прежним и составляет три месяца со дня подачи налогоплательщиком налоговой декларации (расчета).

А вот порядок представления документов налогоплательщиком в ходе камеральной налоговой проверки был изменен существенно…

Начнем с того, что ст. 88 НК РФ определяет, что в некоторых случаях представление дополнительных документов при камеральной налоговой проверке является правом налогоплательщика, а в некоторых других — обязанностью.

Как известно, суть камеральной проверки сводится к тому, что налоговый орган проверяет представленную налогоплательщиком декларацию на наличие дефектов заполнения, арифметических ошибок, а также насколько сведения, представленные налогоплательщиком соответствуют сведениям, содержащимся в документах, имеющихся в налоговом органе и полученным им в ходе осуществления мер налогового контроля.

При выявлении ошибок или каких-либо несоответствий налоговый орган сообщает об этом налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок. Причем, следует отметить, что в данном случае речь идет не о праве налогового органа, а об его обязанности. На это указано в п. 2.5 Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 12 июля 2006 г. N 267-О "По жалобе открытого акционерного общества "Востоксибэлектросетьстрой" на нарушение конституционных прав и свобод положениями частей третьей и четвертой статьи 88, пункта 1 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации и части 4 статьи 200 Арбитражного Процессуального кодекса Российской Федерации".

Пунктом 4 ст. 88 НК РФ определено, что налогоплательщик, получивший такое требование налоговой инспекции, помимо пояснений относительно выявленных в налоговой декларации ошибок и (или) несоответствий вправе дополнительно представить в налоговый орган выписки из регистров налогового и (или) бухгалтерского учета и (или) иные документы, подтверждающие достоверность данных, внесенных в налоговую декларацию (расчет). То есть в данном случае имеет место право налогоплательщика на представление дополнительных документов.

Обратите внимание! Если налоговый орган о выявленных ошибках (несоответствиях) должным образом не поставил в известность налогоплательщика, тем самым лишив его, при исправлении ошибок или даче соответствующих пояснений, возможности представления дополнительных документов, свидетельствующих о достоверности данных, указанных в декларации, то решение налогового органа о привлечении налогоплательщика к ответственности будет признано неправомерным. В качестве примера можно привести Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 20 декабря 2007 г. N А33-6625/07-Ф02-9370/07 по делу N А33-6625/07, Постановление ФАС Московского округа от 15 октября 2008 г. N КА-А40/8777-08 по делу N А40-67894/07-114-370 и другие.

Теперь поговорим о том, когда у налогоплательщика возникает обязанность по представлению дополнительных документов при проведении камеральных налоговых проверок.

Нужно сказать, что Закон N 137-ФЗ существенно ограничил право налоговых органов на истребование дополнительных документов при проведении камеральных налоговых проверок. До вступления в силу указанного Закона ст. 88 НК РФ практически не ограничивала налоговиков в объеме и в виде дополнительных документов и сведений, которые они могли затребовать у налогоплательщика при проведении проверки. Теперь, благодаря п. 7 ст. 88 НК РФ, ситуация значительно изменилась. В соответствии с указанной нормой при проведении налоговой проверки фискалы не вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения и документы, если иное не предусмотрено самой ст. 88 НК РФ или представление таких документов вместе с налоговой декларацией (расчетом) прямо предусмотрено НК РФ. Это общее правило, однако из него есть и исключения. К ним относятся следующие ситуации:

1. Использование налогоплательщиком налоговых льгот. В этом случае налоговики вправе требовать от налогоплательщика представления дополнительных документов, подтверждающих правомерность использования льгот.

2. Использование природных ресурсов. Если налогоплательщик при ведении хозяйственной деятельности использует природные ресурсы и является плательщиком соответствующих налогов, то при подаче налоговой декларации по налогам, связанным с использованием природных ресурсов, у него могут запросить документы, являющиеся основанием для их исчисления и уплаты.

3. В декларации по НДС сумма налога заявлена к возмещению. В этом случае налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика документы, подтверждающие в соответствии со ст. 172 НК РФ правомерность применения налоговых вычетов.

Обратите внимание! Истребование дополнительных документов, подтверждающих правомерность применения налоговых вычетов, касается только деклараций, в которых НДС заявлен к возмещению из бюджета. Такой вывод напрашивается из буквального прочтения п. 8 ст. 88 НК РФ, хотя некоторые авторы и рассматривают абз. 2 п. 8 ст. 88 НК РФ как самостоятельную норму, распространяющуюся, в том числе, и на декларации, в соответствии с которыми сумма налога заявляется к уплате в бюджет.

Таким образом, ст. 88 НК РФ содержит закрытый перечень ситуаций, когда налоговики вправе затребовать от налогоплательщика представления дополнительных документов при проведении камеральной налоговой проверки. Кстати, на это указывает и Письмо Минфина России от 27 марта 2008 г. N 03-02-07/1-125, в котором финансисты разъясняют, что истребование документов в иных случаях является неправомерным.

Порядок представления истребуемых документов у проверяемого лица определен ст. 93 НК РФ.

Сотрудник налогового органа, проводящий проверку в целях истребования документов, необходимых для ее проведения, должен вручить проверяемому лицу или его представителю требование о представлении документов. Требование выписывается по форме, установленной Приказом ФНС России от 31 мая 2007 г. N ММ-3-06/338@ "Об утверждении форм документов, используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах", скрепляется подписью должностного лица налогового органа и вручается налогоплательщику или его представителю под роспись. В требовании обязательно указывается перечень истребуемых документов (наименование, реквизиты, индивидуальные признаки, а также сроки, в течение которых они должны быть представлены налогоплательщиком).