Чтение онлайн

Доказывание возлагается на того, кто утверждает, а не на того, кто отрицает [56] .

Этот вывод в еще большей степени относится к ситуации, когда налогоплательщиком заявляется льгота по тому или иному налогу. Иллюстрацией такого подхода может служить дело № КА-А41/7479-08 Федерального арбитражного суда Московского округа [57] .

Общество с ограниченной ответственностью обратилось в Арбитражный суд Московской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции ФНС России от 5 июля 2007 г. о привлечении общества к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, о начислении пени, об уплате недоимки по налогу на добавленную стоимость, об отказе в возмещении НДС по акту камеральной налоговой проверки налоговой декларации по НДС за декабрь 2004 г.

Решением от 20 мая 2008 г. Арбитражный суд Московской области отклонил требования общества, не основанные на представленных обществом доказательствах.

Законность судебного акта проверена в связи с кассационной жалобой общества, в которой заявитель не согласился с оценкой доказательств, проведенной судом первой инстанции.

Заявитель ссыпался на то, что не оказывал услуг по перевозке грузов, помещенных под таможенный режим экспорта, оказывая услуги по ввозу товаров на таможенную территорию Российской Федерации, для камеральной проверки представлялись только транспортные документы, свидетельствующие об оказании услуг по ввозу товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

Между тем судом установлено, что в соответствии с представленным в инспекцию расчетом на вычет НДС по экспорту услуг по перевозке грузов в декабре 2004 г. доля, приходящаяся на НДС по экспорту услуг, составляет 97,5633 %. Указанный расчет подписан главным бухгалтером и утвержден генеральным директором с проставлением печати общества.

Также судом установлен факт представления налоговой декларации по налоговой ставке 0 % за декабрь 2004 г., скрепленной печатью и подписью генерального директора общества. В указанной декларации налогоплательщиком заполнены графы 1, 2, 5, в соответствии с которыми налоговая база от реализации работ (услуг) по сопровождению, транспортировке, погрузке и перегрузке экспортированных за пределы Российской Федерации товаров и импортированных в Российскую Федерацию, выполняемых российскими перевозчиками, и иные подобные работы (услуги), составляет 10 017 591 руб., сумма поданным операциям определена налогоплательщиком в размере 363 955 руб.

Согласно п. 9 ст. 165 НК РФ, действовавшему в спорном периоде, документы (их копии), указанные в п. 1–5 той же статьи, представляются налогоплательщиками для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 % при реализации товаров (работ, услуг), указанных в подп. 1—З и 8 п. 1 ст. 164 НК РФ, в срок не позднее 180 дней, считая с даты оформления региональными таможенными органами грузовой таможенной декларации на вывоз товаров в таможенном режиме экспорта или транзита (таможенной декларации на вывоз припасов в таможенном режиме перемещения припасов). По истечении 180 дней, считая с даты выпуска товаров региональными таможенными органами в режиме экспорта или транзита налогоплательщик не представил указанные документы (их копии), указанные операции по реализации товаров (выполнению работ, оказанию услуг) подлежат налогообложению по ставкам соответственно 10 % или 20 %. Если впоследствии налогоплательщик представляет в налоговые органы документы (их копии), обосновывающие применение налоговой ставки в размере 0 %, уплаченные суммы налога подлежат возврату налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены ст. 176 НК РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 80 НК РФ налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика о полученных доходах и произведенных расходах, источниках доходов, налоговых льготах и исчисленной сумме налога и (или) иные данные, связанные с исчислением и уплатой налога.

В связи с этим утверждение налогоплательщика о том, что не налогоплательщик, а налоговый орган несет ответственность за правильность заполнения налоговой декларации, противоречит закону.

Заявитель ссылался на то, что в нарушение ч. 1 ст. 65 АПК РФ налоговый орган не доказал обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения.

Между тем согласно ч. 1 ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований.

В связи с этим заявитель должен доказать те обстоятельства, на которые он ссылался как на основание своих требований о предоставлении ему льготы по НДС.

Указанная процессуальная обязанность налогоплательщика обусловлена поди. 3 п. 1 ст. 21 НК РФ, в соответствии с которым налогоплательщики имеют право использовать налоговые льготы при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах. Таким образом, судебно-арбитражная практика исходит из того, что бремя доказывания при получении налоговой льготы возлагается на налогоплательщика, и если налоговый орган принимает решение об отказе в предоставлении налогоплательщику такой льготы, то именно налогоплательщик, а не налоговый орган должен обосновать свое право на получение льготы и незаконность отказа налогового органа от ее предоставления и применения ответственности за недоплату налога в случае неправомерного пользования льготой.

АПК РФ 2002 г. в ст. 65 практически дословно воспроизвел положения ст. 53 АПК РФ 1995 г., что свидетельствует о преемственности ныне действующего и ранее принятого АПК РФ.

Следует отметить, что переход бремени доказывания с одного субъекта доказывания на другого не означает, что такой переход носит необратимый характер. Так, суд не может игнорировать ссылку налогового органа при рассмотрении вопроса о недобросовестности налогоплательщика на то, что инспекцией приняты меры по розыску исчезнувшего контрагента налогоплательщика и направлен запрос в органы МВД.

На налогоплательщика в связи с этим переходит бремя доказывания добросовестного поведения и отсутствия сговора между налогоплательщиком и его продавцом на незаконное получение налога из бюджета. Однако, если в течение длительного времени ответ из МВД не поступает, при этом инспекцией не принимаются меры к его получению, следует признать, что налоговый орган не доказал недобросовестность налогоплательщика. Следовательно, с налогоплательщика снимается бремя доказывания собственной добросовестности и он в силу презумпции добросовестности признается добросовестным налогоплательщиком. Если при такой ситуации инспекция настаивает на недобросовестности налогоплательщика, она обязана представить иные доказательства помимо запроса в МВД [58] .

Та же ситуация складывается, если в отношении руководителя организации-налогоплательщика возбуждено уголовное дело по фактам неуплаты налогов.

Арбитражный суд в силу п. 1 ч. 1 ст. 143 АПК РФ обязан приостановить производство по делу в случае невозможности рассмотрения данного дела до разрешения другого дела, рассматриваемого судом общей юрисдикции. Если арбитражный суд придет к выводу, что он располагает полным набором доказательств, позволяющих рассмотреть дело, не приостанавливая его производство до окончания производства по уголовному делу, на налогоплательщика переходит бремя доказывания собственной добросовестности.

Однако, если производство по уголовному делу приостанавливается либо вообще прекращается, с налогоплательщика снимается эта обязанность и он в силу презумпции добросовестности налогоплательщика считается добросовестным, пока налоговый орган не представит новых доказательств его недобросовестности.

Действие презумпции добросовестности налогоплательщика, установленной в налоговом законодательстве, как было показано выше, при разрешении налогового спора в суде проявляется через применение судом норм процессуального права об обязанности доказывания, а также через применение ч. 2 ст. 41 АПК РФ, согласно которой лица, участвующие в деле, должны добросовестно пользоваться всеми принадлежащими им процессуальными правами. Злоупотребление процессуальными правами лицами, участвующими в деле, влечет для этих лиц предусмотренные АПК РФ неблагоприятные последствия.

Отсутствие в налоговом и процессуальном законодательстве понятия «злоупотребление правом» не только затрудняет, но и практически исключает его применение при рассмотрении судом споров, вытекающих из налоговых правоотношений.

Римский юрист Павел говорил буквально следующее: «Поступает против закона тот, кто совершает запрещенное законом; поступает в обход закона тот, кто, сохраняя слова закона, обходит его смысл» (Д. 1.3.29) [59] . Таким образом, понятие злоупотребления правом было сформулировано еще римскими юристами, иначе говоря: формальное соблюдение требований закона и одновременно извращение его логики для достижения противоправной цели.