Чтение онлайн

(((2) дальнейшего использования таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, и имущественных прав для осуществления операций, указанных в пункте 2 настоящей статьи, за исключением операции, предусмотренной подпунктом 1 настоящего пункта; выполнения работ (оказания услуг) за пределами территории Российской Федерации российскими авиационными предприятиями в рамках миротворческой деятельности и осуществления международного сотрудничества в разрешении международных проблем гуманитарного характера в рамках Организации Объединенных Наций (в отношении воздушных судов, двигателей и запасных частей к ним); передачи основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества, имущественных прав правопреемнику (правопреемникам) при реорганизации юридических лиц; передачи имущества участнику договора простого товарищества (договора о совместной деятельности), договора инвестиционного товарищества или его правопреемнику в случае выдела его доли из имущества, находящегося в общей собственности участников договора, или раздела такого имущества. ))) 01.01.2012 г. – Федеральный закон от 28.11.2011 N 336-ФЗ – не подлежат восстановлению суммы НДС налогоплательщиком при дальнейшем использовании товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, и имущественных прав для осуществления операций по договору инвестиционного товарищества. (статья 170 НК РФ пункт 3 подпункт 1)

Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету, а в отношении основных средств и нематериальных активов – в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки.

Суммы налога, подлежащие восстановлению в соответствии с настоящим подпунктом, не включаются в стоимость указанных товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, имущественных прав, а учитываются в составе прочих расходов в соответствии со статьей 264 настоящего Кодекса.

Восстановление сумм налога производится в том налоговом периоде, в котором товары (работы, услуги), в том числе основные средства и нематериальные активы, и имущественные права были переданы или начинают использоваться налогоплательщиком для осуществления операций, указанных в пункте 2 настоящей статьи.

При переходе налогоплательщика на специальные налоговые режимы в соответствии с главами 26.2 и 26.3 настоящего Кодекса суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, и имущественным правам в порядке, предусмотренном настоящей главой, подлежат восстановлению в налоговом периоде, предшествующем переходу на указанные режимы.

Положения настоящего пункта не применяются в отношении налогоплательщиков, переходящих на специальный налоговый режим в соответствии с главой 26.1 настоящего Кодекса;

! В отношении основных средств, вывозимых за пределы территории Российской Федерации в режиме временного вывоза для проведения работ на территории иностранного государства и в рамках договоров на оказание услуг по аренде, суммы налога на добавленную стоимость, ранее принятые к вычету, подлежат восстановлению, в случае если местом реализации данных работ (услуг) территория Российской Федерации не является. При этом восстановленная сумма налога учитывается в вышеуказанном порядке. Что касается принятия к вычету восстановленных сумм налога на добавленную стоимость после ввоза указанных основных средств на территорию Российской Федерации и дальнейшего использования их в операциях, облагаемых этим налогом, то, как указано выше, данные суммы налога учтены в расходах при исчислении налога на прибыль организаций и вычету при исчислении налога на добавленную стоимость не подлежат.

(Письмо ФНС РФ от 18.10.2007 N ШТ-6-03/787@ "О направлении письма Минфина России от 20.09.2007 N 03-07-08/270")

?! Рекомендую: применять данное письмо даже при временном использовании основных средств.

3) в случае перечисления покупателем сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Восстановление сумм налога производится покупателем в том налоговом периоде, в котором суммы налога по приобретенным товарам (работам, услугам), имущественным правам подлежат вычету в порядке, установленном настоящим Кодексом, или в том налоговом периоде, в котором произошло изменение условий либо расторжение соответствующего договора и возврат соответствующих сумм оплаты, частичной оплаты, полученных налогоплательщиком в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету в отношении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

! Указанная норма корреспондирует с п. 8 ст. 171 и п. 6 ст. 172 Кодекса: вычетам подлежат суммы налога, исчисленные налогоплательщиком с сумм оплаты, частичной оплаты, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг). Указанные вычеты производятся с даты отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг). Минфин России Письмом от 25.02.2009 N 03-07-10/04 разъяснил, что суммы налога, исчисленные налогоплательщиком с сумм полученной частичной оплаты, в счет которой в налоговом периоде товары не отгружались (работы не выполнялись, услуги не оказывались), вычетам в этом налоговом периоде не подлежат. В случае если в счет перечисленной покупателем предварительной частичной оплаты продавцом отгружается товар (выполняется работа, оказывается услуга), стоимость которого меньше суммы указанной предварительной оплаты, то при принятии покупателем этих товаров (работ, услуг) на учет в Письме от 01.07.2010 N 03-07-11/279 Минфин России указал, что восстановление сумм налога на добавленную стоимость, принятых покупателем к вычету по перечисленной предварительной частичной оплате, производится в размере, соответствующем налогу, указанному в счетах-фактурах, выставленных продавцом при отгрузке товаров (выполнении работ, оказании услуг). Таким образом, определяющим условием для принятия к вычету налога, ранее уплаченного в бюджет с полученных авансов, является именно факт зачета аванса в счет произведенной отгрузки товаров (выполненных работ, оказанных услуг), поскольку в этом случае соблюдается принцип "зеркальности", вытекающий из сущности косвенного налога. Учитывая изложенное, в приведенных в письме случаях положения абз. 3 пп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ необходимо применять во взаимосвязи с другими нормами гл. 21 НК РФ на основе проведенного анализа и оценки условий договоров, содержания первичных документов, счетов-фактур и иных документов, позволяющих охарактеризовать отношения сторон сделки. В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 162 Кодекса налоговая база, определенная в соответствии со ст. ст. 153 – 158 Кодекса, увеличивается на суммы авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ или оказания услуг. Таким образом, денежные средства, полученные в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ или оказания услуг, включаются в налоговую базу того налогового периода, в котором фактически эти средства получены. Указанный вывод нашел отражение в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 19.08.2003 N 12359/02, согласно которому налогоплательщик, получив авансовые платежи или предоплату в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) либо оплату за частично произведенную продукцию (работы, услуги), обязан включить эти суммы в налоговую базу, относящуюся к тому налоговому периоду, в котором фактически эти платежи получены. При этом не имеет значения, когда будут полностью исполнены обязательства продавца, вытекающие из договора с покупателем товаров (работ, услуг), и обязательства покупателя по оплате этих товаров (работ, услуг). При этом п. 8 ст. 171 Кодекса установлено, что вычетам подлежат суммы налога, исчисленные и уплаченные налогоплательщиком НДС с сумм авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг) после даты реализации соответствующих товаров (работ, услуг), в том числе поставок, произведенных в том же налоговом периоде, в котором поступили авансы, в порядке, предусмотренном п. 6 ст. 172 Кодекса. Таким образом, в случае если получение авансовых платежей под поставку товаров и реализация указанных товаров производятся в одном налоговом периоде, то в декларации по налогу на добавленную стоимость за истекший налоговый период отражаются суммы налога, исчисленные с сумм авансовых и иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), и с реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг). При этом в указанной декларации также подлежат отражению суммы налога, начисленные с авансов и предоплаты, принимаемые к вычету в налоговом периоде при реализации товаров (работ, услуг). Изложенная позиция доведена до налоговых органов в Письме МНС России от 27.02.2004 N 03-1-08/553/15 "О порядке заполнения счетов-фактур". Что касается Постановления Президиума ВАС РФ от 10.03.2009 N 10022/08, то данный спор рассматривался относительно применения норм ст. ст. 169, 171 – 173 Кодекса при использовании вычета НДС в сентябре 2004 г. по счетам-фактурам, в которых не были указаны номера платежных поручений. По результатам рассмотрения материалов дела суд сделал вывод, что, поскольку оплата услуг производилась за текущий месяц согласно установленному договором порядку расчетов, не имеется оснований считать платежи по спорным счетам-фактурам авансовыми, соответственно, у поставщика отсутствовала обязанность указывать номер платежно-расчетного документа при оформлении счета-фактуры. В связи с этим распространять данное Постановление на применение нормы п. 12 ст. 171 НК РФ, действующей с 01.01.2009, оснований не имеется. (Письмо ФНС РФ от 20.07.2011 N ЕД-4-3/11684)

4) изменения стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав в сторону уменьшения, в том числе в случае уменьшения цены (тарифа) и (или) уменьшения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав.

Восстановлению подлежат суммы налога в размере разницы между суммами налога, исчисленными исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав до и после такого уменьшения.

Восстановление сумм налога производится покупателем в налоговом периоде, на который приходится наиболее ранняя из следующих дат:

дата получения покупателем первичных документов на изменение в сторону уменьшения стоимости приобретенных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), полученных имущественных прав;

дата получения покупателем корректировочного счета-фактуры, выставленного продавцом при изменении в сторону уменьшения стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав;

))) 01.10.2011 г. – Федеральный закон от 19.07.2011 N 245-ФЗ – суммы налога, принятые к вычету покупателем по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случаях изменения стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав в сторону уменьшения. Восстановлению подлежат суммы налога в размере разницы до и после такого уменьшения. Восстановление сумм налога производится покупателем в налоговом периоде, на который приходится более ранняя дата получения покупателем первичных документов на изменение в сторону уменьшения стоимости приобретенных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), полученных имущественных прав, так что подписав документы по уменьшению необходимо произвести восстановление, даже не получив корректировочную счет-фактуру. Не имеет значения если стоимость приобретенных товаров меняется в результате представления скидки, так что теперь скидка покупателя начинает влиять на налогообложение НДС. Полное или частичное прощение долга продавцом также, наверное, требует восстановления, так как может быть отнесено к изменению стоимости. Напоминаю, что увеличение стоимости отражается в периоде отгрузки. При приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав по договорам, обязательство об оплате которых предусмотрено в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте, или в условных денежных единицах, налоговые вычеты, произведенные в порядке, предусмотренном настоящей главой, при последующей оплате не корректируются, не сказано, что не восстанавливаются, что может опять вызвать споры, но в данном случае нет момента восстановления. (статья 170 НК РФ пункт 3 новый подпункт 4)

! На основании вышеуказанных норм Кодекса право на налоговые вычеты возникает у налогоплательщика в налоговом периоде, в котором приобретенные товары (работы, услуги) приняты к учету, на основании первичных учетных документов и при наличии счетов-фактур, в том числе оформленных в иностранной валюте. Поэтому суммы налога на добавленную стоимость, указанные в счетах-фактурах в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по курсу, действующему на дату принятия на учет товаров (работ, услуг). При этом суммовые разницы в части налога, возникающие у покупателя при последующей оплате, учитываются в составе внереализационных доходов в соответствии со ст. 250 Кодекса или в составе внереализационных расходов в соответствии со ст. 265 Кодекса.

(Письмо Минфина РФ от 21.09.2011 N 03-07-11/248)

5) дальнейшего использования товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, и имущественных прав для осуществления операций по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных пунктом 1 статьи 164 настоящего Кодекса.

Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету.

Восстановление сумм налога производится в налоговом периоде, в котором осуществляется отгрузка товаров (выполнение работ, оказание услуг), предусмотренных пунктом 1 статьи 164 настоящего Кодекса.

Восстановленные суммы налога подлежат вычету (за исключением сумм налога, восстановленных в соответствии с подпунктом 6 настоящего пункта) в соответствующем налоговом периоде, на который приходится момент определения налоговой базы по операциям по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных пунктом 1 статьи 164 настоящего Кодекса, с учетом особенностей, установленных статьей 167 настоящего Кодекса;

))) 01.10.2011 г. – Федеральный закон от 19.07.2011 N 245-ФЗ – суммы налога, принятые к вычету покупателем по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случаях дальнейшего их использования для осуществления операций по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных пунктом 1 статьи 164 настоящего Кодекса, то есть облагаемых по ставке 0 процентов. Восстановление сумм налога обязательно производится в налоговом периоде, в котором осуществляется отгрузка данных товаров (выполнение работ, оказание услуг), то есть не в момент определения того, что будет экспорт, ни в момент сбора комплекта документов. Если у Вас нет уверенности или желания подтверждать ставку 0 процентов, теперь восстановление делать обязательно. Восстановленные суммы налога подлежат вычету в соответствующем налоговом периоде, на который приходится момент определения налоговой базы по операциям по реализации таких товаров (работ, услуг). Наличием данного пункта можно воспользоваться для того, чтобы вначале сделать вычет, а для восстановления дождаться отгрузки. По основным средствам, если подтверждать первую отгрузку по ставке 0 % в том же квартале, то можно и не уплачивать налог с восстановленных сумм в бюджет. Методика определения сумм восстановления опять не прописана, что очень важно для основных средств и нематериальных активов, по которым буквально надо произвести восстановление всей полной суммы налога, а также для производственных организации, так что можно ожидать споров по данному пункту. Не прописана методика при экспорте в страны Таможенного союза. (статья 170 НК РФ пункт 3 новый подпункт 5)

! В соответствии с п. 18 ст. 2 Федерального закона N 245-ФЗ ст. 170 Налогового кодекса дополнена пп. 5 п. 3, согласно которому суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном гл. 21 Налогового кодекса, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случае дальнейшего использования товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, и имущественных прав для осуществления операций по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных п. 1 ст. 164 Налогового кодекса. На основании п. 1 ст. 4 Федерального закона N 245-ФЗ данный Закон вступает в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня его официального опубликования (опубликован в "Российской газете" от 22.07.2011 N 159) и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по НДС, за исключением положений, для которых указанной статьей установлены иные сроки вступления их в силу. Оговорки в отношении иного срока вступления в силу п. 18 ст. 2 Федерального закона N 245-ФЗ данный Закон не содержит. Таким образом, по мнению ФНС России, норма пп. 5 п. 3 ст. 170 Налогового кодекса подлежит применению в случае осуществления операций по реализации товаров (работ, услуг), облагаемых по налоговой ставке 0 процентов, начиная с 1 октября 2011 г., т. е. если отгрузка товаров (выполнение работ, оказание услуг) произведена после 1 октября 2011 г. Соответственно, суммы налога, подлежащие восстановлению, отражаются в графе 5 по строке 100 разд. 3 налоговой декларации по НДС.

(Письмо ФНС РФ от 15.09.2011 N ЕД-4-3/15009)

6) в случае получения налогоплательщиком в соответствии с законодательством Российской Федерации субсидий из федерального бюджета на возмещение затрат, связанных с оплатой приобретенных товаров (работ, услуг), с учетом налога, а также на возмещение затрат по уплате налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.

Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету.

Суммы налога, подлежащие восстановлению в соответствии с настоящим подпунктом, не включаются в стоимость указанных товаров (работ, услуг), а учитываются в составе прочих расходов в соответствии со статьей 264 настоящего Кодекса.

Восстановление сумм налога производится в том налоговом периоде, в котором получены суммы предоставляемых субсидий.

))) 01.10.2011 г. – Федеральный закон от 19.07.2011 N 245-ФЗ – суммы налога, принятые к вычету покупателем по товарам (работам, услугам), подлежат восстановлению налогоплательщиком в случае получения налогоплательщиком в соответствии с законодательством Российской Федерации субсидий из федерального бюджета на возмещение затрат, связанных с оплатой этих товаров (работ, услуг), с учетом налога, а также на возмещение затрат по уплате налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией. Получается, что при получении субсидий не из федерального бюджета восстановление не нужно, также, как и при получении субсидий без учета НДС. Восстановление сумм налога производится в том налоговом периоде, в котором получены суммы предоставляемых субсидий, то есть не в момент определения того, что будет субсидия. Наличием данного пункта можно воспользоваться для того, чтобы вначале сделать вычет, а для восстановления дождаться федеральных денег. Методика определения сумм восстановления при частичном субсидировании не прописана, получается, что надо произвести восстановление всей полной суммы налога, поэтому для получения субсидий обязательно определять конкретные товары (работы, услуги). Суммы налога, подлежащие восстановлению в соответствии с настоящим подпунктом, не включаются в стоимость указанных товаров (работ, услуг), а учитываются в составе прочих расходов в соответствии со статьей 264 НК РФ, что противоречит статье 270 НК РФ, о том, что если получили субсидию, то в расходы включать эти суммы нельзя, так что можно ожидать дополнительных изменений. К реализованным товарам (работам, услугам) этот пункт отношения не имеет. (статья 170 НК РФ пункт 3 новый подпункт 6)

4. Суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции:

учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с пунктом 2 настоящей статьи – по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость;

принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 настоящего Кодекса – по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость;

принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), – по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.