Чтение онлайн

При этом записи в дополнительном листе книги покупок производятся в порядке, предусмотренном приложением № 4 к Правилам, согласно которому в строке „Всего“ дополнительного листа книги покупок за налоговый период (месяц, квартал), в котором был зарегистрирован счет-фактура до внесения в него исправлений, подводятся итоги по графам 7, 8а, 8б, 9а, 9б, 10, 11а, 11б и 12 (из показателей по строке „Итого“ вычитаются показатели подлежащих аннулированию записей по счетам-фактурам). Показатели по строке „Всего“ используются для внесения изменений в налоговую декларацию по налогу на добавленную стоимость при обнаружении в текущем налоговом периоде ошибок (искажений), допущенных в истекшем налоговом периоде.

Применение налоговых вычетов в случае исправления в счете-фактуре ошибок (нарушений) и, соответственно, регистрация в книге покупок указанных счетов-фактур с внесенными в них исправлениями производится в том налоговом периоде, в котором получен исправленный счет-фактура.

В случае ошибочной регистрации счета-фактуры (без внесения в него исправлений) налоговая служба рекомендует в книге покупок использовать аналогичный порядок внесения изменений в книгу покупок (то есть путем отражения соответствующих записей данного счета-фактуры в дополнительном листе книги покупок).

Если же покупатель обнаружил в текущем налоговом периоде, что он не зарегистрировал в книгах покупок истекших налоговых периодов счета-фактуры, относящиеся к соответствующим налоговым периодам, то в соответствии с положениями статьи 81 Налогового Кодекса РФ, налогоплательщик, обнаруживший факты неполного отражения сведений в ранее поданной им налоговой декларации (в том числе сведений о налоговых вычетах), вправе внести необходимые дополнения и изменения в налоговую декларацию того налогового периода, к которому относятся соответствующие операции. Следовательно, если налогоплательщик в текущем налоговом периоде обнаружил в ранее поданной им налоговой декларации по НДС неполное отражение им сумм налога, подлежащих вычету, то он должен подать корректирующую налоговую декларацию за те налоговые периоды, в которых налоговые вычеты отражены не в полном объеме. Кроме того, в целях сопоставления сумм налоговых вычетов, заявленных в корректирующей декларации, с суммами налога, указанными в итоговых графах книги покупок, налогоплательщику следует в книгу покупок того налогового периода, за который представляется корректирующая декларация, внести соответствующие изменения. Данные изменения рекомендуется отражать в дополнительном листе книги покупок за тот налоговый период, в котором должны были зарегистрироваться такие счета-фактуры. В связи с чем в дополнительном листе книги покупок следует производить записи тех счетов-фактур, которые ранее в установленном порядке не были зарегистрированы в этой книге покупок. После внесения соответствующих записей к итоговым показателям дополнительного листа книги покупок следует прибавить показатели зарегистрированных в нем счетов-фактур.

Согласно пункту 1 статьи 81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им налоговой декларации не отражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые дополнения и изменения в налоговую декларацию. Поэтому налогоплательщик-покупатель в случае внесения продавцом исправлений в счет-фактуру, зарегистрированный им в книге покупок, должен представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию по НДС за тот налоговый период, в котором были обнаружены ошибки, уменьшив в ней налоговые вычеты на полную сумму налога на добавленную стоимость, указанную в исправленном счете-фактуре.

Продавец товара также представляет в налоговый орган уточненную налоговую декларацию по НДС за тот месяц, в котором налоговая база и исчисленная сумма налога на добавленную стоимость отражаются с учетом внесенных в счет-фактуру исправлений.

В письме Минфина от 21 сентября 2005 г. № 07-05-06/252 аналогично разъяснялось, что регистрировать счета-фактуры с внесенными исправлениями можно не ранее даты внесения исправления, указанной на счете-фактуре, в письме Минфина России от 26 июля 2005 г. № 03-04-11/178, суммы налога на добавленную стоимость, указанные в исправленных счетах-фактурах, принимаются к вычету в том налоговом периоде, в котором эти счета-фактуры получены, и в порядке, предусмотренном статьей 172 НК РФ.

В письме Минфина от 26 июля 2005 г. № 03-04-11/178 говорилось, что суммы налога на добавленную стоимость, указанные в исправленных счетах-фактурах, принимаются к вычету в том налоговом периоде, в котором эти счета-фактуры получены, и в порядке, предусмотренном статьей 172 НК РФ.

При этом Минфин категорически возражал против выписки нового правильного счета-фактуры взамен неверного, мотивируя это тем, что в соответствии с пунктом 3 статьи 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) счета-фактуры выставляются не позднее пяти дней, считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг). При этом пунктом 2 Правил установлено, что продавцы товаров (работ, услуг) ведут учет счетов-фактур, выставленных покупателям, в хронологическом порядке. Таким образом, выставление счетов-фактур с датами, не соответствующими фактическим датам их выписки, не допускается. В связи с этим, принятие к вычету сумм налога на добавленную стоимость на основании счетов-фактур, исправленных путем их замены с указанием тех же реквизитов (номеров и дат), неправомерно (Письмо Минфина РФ от 8 декабря 2004 г. № 03-04-11/217).

Однако налогоплательщики не соглашались с подобным мнением налоговых органов и при рассмотрении дел в суде чаще всего оказывались в выигрыше. Судьи указывали налоговым инспекциям, что Налоговым кодексом не предусмотрена обязанность налогоплательщика регистрировать исправленные счета-фактуры в книге покупок в периоде получения исправленных документов, поэтому данный факт не является основанием для отказа в применении вычета или возмещении НДС. Например, право на предъявление НДС к вычету налогоплательщиком в том периоде, в котором он получил счет-фактуру, а не в том, в котором он был исправлен, подтверждается следующими решениями судов: Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 31.03.2004 г. № Ф08-1168/2004-459А, Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 08.02.2005 г. №А74-3117/04-К2-Ф02-19/05-С1, Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 14.11.2005 г. № А82-6632/2004-27. Суды принимают сторону налогоплательщика, если он до окончания налоговой проверки представляет исправленные счета-фактуры, оформленные поставщиками в соответствии с требованиями ст. 169 НК РФ.

Какие решения будут принимать суды в будущем предсказать сложно. Однако, чтобы обезопасить себя от нежелательных налоговых последствий можно рекомендовать предпринять следующие меры:

Обеспечить входной контроль поступающих счетов-фактур и своевременное их исправление (в течение налогового периода);

Следует разделять ошибки в счетах-фактурах на критичные и формальные. Если допущены ошибки при исчислении НДС или налоговой базы, либо указаны неверные реквизиты, то, безусловно, необходимо как можно скорее попросить продавца исправить такой счет-фактуру. Так как, если сумма НДС значительна, то налоговые последствия могут быть весьма неприятными для налогоплательщика. Если не заполнен какой-либо обязательный реквизит, то можно заполнить его самостоятельно от руки, тем более что в новых Правилах смешанный порядок заполнения разрешается. Правда, налоговики настаивают, чтобы заполняли недостающие реквизиты продавцы, но, если это представляется затруднительным, например, организация-продавец находится в другом регионе, уведомьте своего контрагента о незаполненном реквизите, чтобы его экземпляр счета-фактуры был идентичен вашему.

Если все же при большом количестве „входных“ счетов-фактур был упущен неверный экземпляр на значительную сумму, то нужно предпринять все усилия по его замене до налоговой проверки как у продавца, так и у покупателя.

Если нет желания спорить с налоговиками в суде, то нужно аннулировать неверный счет-фактуру, отразив это в дополнительном листе к книге покупок, заплатить сумму налога и пени и сдать уточненную декларацию. Обратите внимание, что сначала нужно заплатить налог и пени и только потом сдать уточненную декларацию. Если проделать данную процедуру в обратном порядке, то налогоплательщик не избежит штрафа в размере 20 % от неуплаченной суммы в соответствии с положениями п.4 ст.81 и п.1 ст.122 НК РФ. При получении исправленного в соответствии с установленным порядком счета-фактуры, то есть исправления должны быть заверены подписью руководителя и печатью продавца с указанием даты внесения исправления (учтите, что счета-фактуры, имеющие подчистки и помарки, регистрации в книге покупок и книге продаж не подлежат), налогоплательщик регистрирует его в книге покупок в периоде получения и предъявляет НДС к вычету в этом периоде.

Если покупатель не согласен с подходом, предлагаемым налоговиками, то он вправе поспорить с ними в суде, мотивировав свою позицию положениями статьи 54 НК РФ, в которой говорится, что при обнаружении ошибок в исчислении налоговой базы перерасчет налога производится в периоде совершения ошибки.

Встречаются, к сожалению, такие ситуации, когда поступает товар в организацию, а сопроводительные документы поставщик отправляет по почте, либо вообще забывает выслать второй экземпляр покупателю. Случается, что такой товар фактически используется в деятельности организации без отражения в учете организации. Это приводит к тому, что искажается бухгалтерский учет организации, предприятие не может предъявить НДС к вычету, так как отсутствует счет-фактура, что приводит к необоснованному увеличению налоговых платежей. Кроме того, при проведении встречной проверке налоговые органы могут выявить неоприходованное имущество, признает его излишком, в связи с чем потребует оприходовать его по рыночной стоимости в соответствии с приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н и увеличить на эту сумму доходы в налоговом и бухгалтерском учете на основании п. 8 ПБУ 9/99 и п.20 ст. 250 НК РФ. Без первичных документов согласно п.1 ст.9 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ нельзя отразить приобретенное имущество в бухгалтерском учете.

Что касается оформления документов на поступивший товар, то возможно составить акт приемки с указанием всех необходимых реквизитов, предусмотренных пунктом 2 статьи 9 Федерального закона № 129-ФЗ „О бухгалтерском учете“: наименование, дата составления, название организации – покупателя, содержание хозяйственной операции, ее измерители в стоимостном и натуральном выражении, наименование и личные подписи должностных лиц, заверить подписями ответственных лиц и скрепить печатями. Такой порядок возможен, если товар доставлен представителем поставщика лично и обладает необходимыми полномочиями по заверению такого акта. Однако если товар пришел железнодорожным транспортом или по почте, то заверение подписью со стороны продавца представляется проблематичным. В таком случае имущество принимается по внутреннему акту и учитывает его в ценах, указанных в договоре. Если цены в договоре не указаны, можно оприходовать полученный товар по ценам на аналогичное имущество на основании пункта 6.1. Положения по бухгалтерскому учету „Расходы организации“ (ПБУ 10/99). При поступлении соответствующих документов покупатель корректирует записи в учете на их основании. Согласно пункту 12 Положения по бухгалтерскому учету „Учет материально-производственных запасов“ (ПБУ 5/01) фактическая себестоимость материально-производственных запасов (далее – МПЗ), по которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, однако на основании пункта 40 Методических указаний по бухгалтерскому учету МПЗ, утвержденных приказом Минфина РФ от 28 декабря 2001 г. № 119н после получения расчетных документов по неотфактурованным поставкам цену товаров допустимо скорректировать с учетом поступивших документов. К сожалению, что касается услуг, то в данном случае без соответствующих документов от исполнителя принять к учету их нельзя.