Чтение онлайн

90. В заключение необходимо отметить, что международное налоговое право находится еще на ранних этапах своего развития. В свете этого, хотя рассмотренная система принципиально отражает его фактически сложившееся содержание, однако нельзя говорить о том, что она позволяет выявить глубинные свойства юридических норм и регулируемых отношений.

В частности, группировка многих норм международного налогового права отражает лишь традиционное деление доходов по шедулам (schedule), т.е. классификацию доходов в зависимости от источника их получения, практикуемую в странах англосаксонской системы права. В перспективе система международного налогового права могла бы трансформироваться по направлению к более широкому использованию фундаментальных юридических конструкций, что характерно для отраслей, построенных по так называемому пандектному принципу. В этом случае в составе международного налогового права можно было бы выделить общую часть, обязательственную и процессуальную (процедурную) составляющие 340 . Последние две, как известно, достаточно часто выделяются во внутригосударственном налоговом праве многих стран, имеющих правовую систему, относящуюся к континентальной / романо-германской правовой семье 341 .

91. Международное налоговое право представляет собой сложный нормативный комплекс, включающий (что отмечалось неоднократно) правовые предписания, закрепленные в международных договорах, и нормы национального права, посвященные международному/трансграничному налогообложению. Это обстоятельство предопределяет то, что международное налоговое право тесно взаимодействует как с отраслями национального права, так и международного права. Остановимся на этой проблематике подробнее.

Во-первых, международное налоговое право взаимосвязано с целым рядом отраслей международного публичного права, а также естественным образом «впитывает» его общие принципы, понятия и категории. Можно утверждать, что в рамках международного налогового права суверенные государства координируют и согласуют положения собственных налоговых систем, подчиняясь при этом фундаментальным принципам международного публичного права, определяющим основы их отношений.

Среди отдельных отраслей международного публичного права, взаимодействие с которыми проявляется наиболее рельефно, необходимо назвать: право международных договоров, право международных организаций, дипломатическое и консульское право, право, устанавливающее правовой режим территории. Так, право международных договоров определяет принципы заключения, исполнения, толкования и прекращения международных налоговых договоров, которые подчиняются общим правилам Венской конвенции о праве международных договоров. Право международных организаций устанавливает основы взаимодействия государств в рамках международных организаций, в том числе по налоговым вопросам. Дипломатическое и консульское право предусматривают ряд иммунитетов и ограничений, затрагивающих также и область международных налоговых отношений. Наконец, без четкого определения на основе правил международного публичного права юридического режима различных территорий оказывается невозможным применить многие положения международного налогового права, поскольку сфера их действия зачастую определяется (прямо или косвенно) территориальными границами юрисдикции государства 342 .

Во-вторых, международное налоговое право, как неоднократно отмечалось, имеет многоплановые связи с международным частным правом и его отдельными отраслями. Отмеченная взаимозависимость проявляется как в сходстве некоторых установок методологии правового регулирования и структуре правоотношений, так и в функциональном взаимодействии международного налогового права с такими отраслями международного частного права, как международное гражданское право, международный гражданский процесс, право трансграничной несостоятельности и некоторыми иными отраслями.

Если говорить о конкретных направлениях указанного взаимодействия, то следует указать на то, что применение международных налоговых норм зачастую обусловлено правовыми признаками юридического лица / предпринимателя - налогоплательщика, юридической квалификацией их деятельности и совершаемых сделок с позиции международного частного права. В качестве нового и особенно интересного направления можно указать на функциональные связи международного налогового права и права трансграничной несостоятельности. Они проявляются отчетливо в тех ситуациях, когда в процессе о несостоятельности в качестве одного из кредиторов по налоговым долгам выступает иностранное государство (либо, напротив, государство предъявляет налоговые требования в рамках процесса о банкротстве, который имеет место за рубежом).

В-третьих, международное налоговое право взаимодействует с отдельными отраслями национального права каждого современного государства. Среди соответствующих отраслей национальных систем права следует в первую очередь назвать конституционное право, гражданское право, административное право, бюджетное право. В частности, именно конституционное право устанавливает порядок имплементации в национальное право и условия применения международных налоговых договоров, административное право может определять особенности администрирования доходов бюджетов от налогов и сборов от трансграничных операций или нерезидентов, порядок наделения органов государства (налоговых, финансовых) полномочиями на взаимодействие, например, в сфере обмена налоговой информацией с соответствующими органами иных государств, бюджетное право может закреплять специфические коды бюджетной классификации для таких трансграничных доходов и устанавливать особенности их распределения между общегосударственным бюджетом и региональными бюджетами внутри данного государства 343 и т.д.

92. Однако наиболее тесная взаимосвязь, безусловно, должна устанавливаться между международным налоговым правом и внутригосударственным налоговым правом каждого государства. Речь идет не просто о взаимодействии, а о фактическом переплетении, взаимопроникновении и взаимодополнении многих правовых норм и отдельных институтов. Более того, национальный компонент международного налогового права применительно к конкретному государству одновременно выступает как часть внутреннего налогового права этого государства, по крайней мере с точки зрения источников закрепления соответствующих норм и правил.

С формально-юридической точки зрения, определенное единство международного и национального налогового права весьма четко выражает п. 2 ст. 3 Модельной налоговой конвенции ОЭСР: «При применении настоящей Конвенции Договаривающимся государством любой не определенный в ней термин будет, если из контекста не вытекает иное, иметь то значение, которое он имеет в соответствии с законодательством этого Государства, регулирующим налоги, на которые распространяется настоящая Конвенция. Значение, которое имеет термин в соответствии с налоговым законодательством этого Государства, будет иметь приоритет над значением этого термина в соответствии с другими законами этого Государства».

Отмеченное положение, призванное обеспечить единство и согласованность терминологического аппарата международного и внутригосударственного налогового права, позволяет их рассматривать применительно к каждому государству как парные категории 344 , при этом международное налоговое право выступает в качестве своеобразного синтезированного отражения в рамках системы международного правопорядка всего многообразия налогово-правовых предписаний и правил различных национальных юрисдикций.

93. Начальной точкой для анализа принципов международного налогового права могло бы быть системное рассмотрение основных научных подходов к определению принципов международного частного права, учитывая, что на протяжении первого периода своего развития нормы международного налогового права тесно переплетались и были не вполне отделимы от положений, относящихся к сфере международного частного права. Однако и в области международного частного права до сих пор нет единства мнений в понимании системы его принципов. Приведем лишь наиболее показательные примеры.

Так, Л.Н. Галенская, исходя из предположения о концептуальной целостности всего международного права (публичного и частного), относит к числу принципов международного частного права такие принципы, как равенство субъектов, равенство правовых систем, доступ к правосудию и принцип недискриминации 345 . Напротив, многие специалисты по международному частному праву, например Л.П. Ануфриева, называют среди соответствующих принципов совершенно иной ряд предписаний и правовых установок: принцип национального режима, наибольшего благоприятствования, взаимности и некоторые другие 346 . Диапазон мнений в науке международного частного права по этой проблематике остается достаточно широким.