Пользование чужим имуществом
Шрифт:
В качестве базовой ставки арендной платы за 1 кв.м арендуемого земельного участка устанавливается средняя ставка земельного налога.
В случае изменения средней ставки земельного налога, установленной федеральным законодательством, изменяются и размеры арендной платы.
В соответствии с подпунктом 17 п. 2 ст. 149 НК РФ арендная плата за право пользования природными ресурсами освобождается от уплаты НДС. Арендная плата, уплачиваемая арендаторами за земли, находящиеся в государственной или муниципальной собственности, которая согласно Закону РФ от 11.10.1991 № 1738-1 «О плате за землю» является формой платы за землю, относится к платежам в бюджет за право пользования природным ресурсом (землей) и, следовательно, не подлежит обложению НДС.
При аренде земли, находящейся в государственной или муниципальной собственности, арендатор выписывает счет-фактуру с пометкой «Без налога (НДС)» и регистрирует его в книге покупок и книге продаж.
В письме УФНС России по Московской области от 01.02.2007 № 23-26/0130 содержится ответ на вопрос: надо ли облагать НДС арендную плату за государственные или муниципальные земли?
С одной стороны, арендатор государственного имущества должен выполнить обязанности налогового агента по НДС, то есть удержать этот налог из арендной платы и перечислить в бюджет. Но, с другой стороны, такое имущество, как земля, находится «на особом положении» в налоговом законодательстве. Платежи в бюджеты за право пользования природными ресурсами согласно подпункту 17 п. 2 ст. 149 НК РФ НДС не облагаются. Ну а на то, что земля относится к природным ресурсам, прямо указывает ЗК РФ.
8.10. Уплата арендатором государственного и муниципального имущества стоимости ремонта арендованного имущества за арендодателя
Пример.
В соответствии с договором аренды имущества, находящегося в федеральной собственности, арендатор ежемесячно производит оплату аренды в размере 29 500 руб. с учетом НДС.
Согласно условиям договора ремонт (как текущий, так и капитальный) осуществляется за счет арендодателя. Однако в августе 2008 года арендатор с согласия арендодателя привлек подрядную организацию для проведения ремонта арендованного имущества и оплатил за арендодателя его стоимость в сумме 41 300 руб.
По соглашению с арендодателем стоимость выполненного и оплаченного арендатором ремонта засчитывается в счет оплаты арендной платы за август 2008 года.
Согласно п. 4 ст. 173 НК РФ сумма НДС в полном объеме уплачивается налоговым агентом за счет средств, подлежащих перечислению налогоплательщику или другим лицам, указанным налогоплательщиком.
На основании п. 3 ст. 171 и п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты производятся при условии, что услуга по аренде государственного или муниципального имущества была приобретена налоговым агентом для выполнения операций, признаваемых объектом налогообложения, если налоговый агент удержал и уплатил в бюджет НДС (при наличии документов, подтверждающих уплату налога налоговым агентом).
Следовательно, в рассматриваемом примере арендатор, чтобы иметь право на вычет, обязан уплатить в бюджет НДС с арендной платы, несмотря на то что арендодатель засчитывает в счет оплаты аренды за август 2008 года стоимость выполненного и оплаченного арендатором текущего ремонта.
В бухгалтерском учете арендатора за август 2008 года данные операции должны были быть оформлены следующими проводками:
Д-т 60 К-т 51 – 41 300 руб. – оплачены ремонтные работы, выполненные подрядной организацией;
Д-т 76, субсчет «Расчеты по арендной плате за государственное имущество», К-т 60 – 41 300 руб. – предъявлена арендодателю стоимость ремонтных работ на основании акта приемки-сдачи работ;
Д-т 20 К-т 76, субсчет «Расчеты по арендной плате за государственное имущество», – 25 000 руб. – начислена сумма арендной платы за август 2008 года;
Д-т 19 К-т 76, субсчет «Расчеты по арендной плате за государственное имущество», – 4500 руб. – начислен НДС с суммы арендной платы;
Д-т 76, субсчет «Расчеты по арендной плате за государственное имущество», К-т 68 – 4500 руб. – удержан НДС с арендодателя;
Д-т 68 К-т 51 – 4500 руб. – перечислен в бюджет НДС с арендной платы;
Д-т 68 К-т 19 – 4500 руб. – предъявлен к возмещению НДС по арендной плате;
Д-т 51 К-т 76, субсчет «Расчеты по арендной плате за государственное имущество», – 16 300 руб. (41 300 руб. – 25 000 руб.) – арендатору возмещены арендодателем расходы по ремонту арендованного имущества.
8.11. Учет для целей налогообложения прибыли сумм арендной платы при аренде государственного и муниципального имущества
В соответствии с п. 1 ст. 272 НК РФ для целей налогообложения прибыли расходы признаются при методе начисления в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты.
Если организация арендует помещение либо земельный участок для своей основной деятельности, то расходы по аренде будут учитываться для целей налогообложения прибыли в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании подпункта 10 п. 1 ст. 264 НК РФ. Арендная плата признается косвенным расходом и в полной сумме уменьшает согласно ст. 318, 320 НК РФ доходы от производства и реализации данного отчетного (налогового) периода. При этом каждый налогоплательщик имеет право предусмотреть в своей учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов.
На основании подпункта 3 п. 7 ст. 272 НК РФ датой осуществления расходов в виде арендных платежей за арендуемое имущество признается дата расчетов, либо дата предъявления налогоплательщику документов, либо последнее число отчетного (налогового) периода. Когда именно признаются расходы по аренде государственного имущества, организация должна определить в учетной политике для целей налогообложения.
Одновременно п. 1 ст. 252 НК РФ установлено, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными согласно обычаям делового оборота, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Такими документами могут быть договор аренды, акт приема-передачи имущества и документы об оплате.
Глава 25 НК РФ не связывает принятие арендных платежей для целей налогообложения прибыли с наличием государственной регистрации договора аренды недвижимого имущества, заключенного на срок не менее года.
Некоторые налоговые органы требуют, чтобы арендатор и арендодатель ежемесячно составляли акт приема-передачи услуг в виде аренды. Однако такое требование законодательством не предусмотрено. На это также было обращено внимание в письме ФНС России от 05.09.2005 № 02-1-07/81 «О подтверждении хозяйственных операций первичными учетными документами».
Во избежание споров с налоговыми органами в договор аренды следует внести положение, в соответствии с которым условия заключенного договора применяются к отношениям, возникшим с момента подписания договора сторонами. Это положение (пункт договора) можно сформулировать следующим образом: «Стороны договорились, что условия договора применяются к их отношениям, возникшим с момента передачи предмета договора в пользование арендатору по акту приема-передачи».
В договоре аренды должна быть сделана ссылка на документ, подтверждающий право собственности арендодателя на имущество. Это объясняется тем, что договор аренды без указаний на наличие у арендодателя права собственности на сдаваемое в аренду имущество не является согласно письму Минфина России от 27.03.2006 № 03-03-04/1/288 документом, подтверждающим расходы.
В соответствии с п. 2 ст. 285 НК РФ для организаций, исчисляющих ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли, отчетными периодами по налогу на прибыль признаются месяц, два месяца, три месяца и так далее до окончания календарного года.
Пример.
Организация, определяющая доходы и расходы по методу начисления, уплатила в апреле 2008 года арендную плату за аренду государственного имущества за август 2008 года. Организация исчисляет ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли.
В данном случае расходы на оплату аренды за август 2008 года, произведенные в апреле 2008 года, могут быть учтены при исчислении налога на прибыль за отчетный период – девять месяцев 2008 года.
Если организация применяет кассовый метод учета доходов и расходов, то для целей налогообложения прибыли расходами будут признаваться затраты после их фактической оплаты. При этом в соответствии с п. 3 ст. 273 НК РФ оплатой товара [работ, услуг и (или) имущественных прав] признается прекращение встречного обязательства налогоплательщиком – приобретателем вышеуказанных товаров (работ, услуг) и имущественных прав перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг, передачей имущественных прав).
9. Аренда предприятия как имущественного комплекса
9.1. Общие положения
Согласно ст. 132 ГК РФ предприятием как объектом прав признается имущественный комплекс, используемый для осуществления предпринимательской деятельности. Предприятие в целом как имущественный комплекс признается недвижимостью.
В состав предприятия как имущественного комплекса входят все виды имущества, предназначенные для его деятельности, включая земельные участки, здания, сооружения, оборудование, инвентарь, сырье, продукцию, права требования, долги, а также права на обозначения, индивидуализирующие предприятие, его продукцию, работы и услуги (фирменное наименование, товарные знаки, знаки обслуживания), и другие исключительные права, если иное не предусмотрено законом или договором.
Предприятие в целом или его часть могут быть объектом купли-продажи, залога, аренды и других сделок, связанных с установлением, изменением и прекращением вещных прав.
Согласно ст. 656 ГК РФ по договору аренды предприятия в целом как имущественного комплекса, используемого для осуществления предпринимательской деятельности, арендодатель обязуется предоставить арендатору за плату во временное владение и пользование земельные участки, здания, сооружения, оборудование и другие входящие в состав предприятия основные средства; передать в порядке, на условиях и в пределах, определяемых договором, запасы сырья, топлива, материалов и иные оборотные средства, права пользования землей, водой и другими природными ресурсами, зданиями, сооружениями и оборудованием, иные имущественные права арендодателя, связанные с предприятием, права на обозначения, индивидуализирующие деятельность предприятия, и другие исключительные права, а также уступить ему права требования и перевести на него долги, относящиеся к предприятию. Передача прав владения и пользования находящимся в собственности других лиц имуществом, в том числе землей и другими природными ресурсами, производится в порядке, предусмотренном законом и иными правовыми актами.