Чтение онлайн

Суммы начисляемой арендатором амортизации по объектам основных средств арендованного предприятия не должны включаться в состав расходов арендатора, а должны относиться на уменьшение числящейся в учете суммы обязательства перед арендодателем по возврату имущества арендованного предприятия.

Иными словами, в бухгалтерском учете арендатора начисление амортизации по объектам основных средств арендованного предприятия должно отражаться записью по кредиту счета 02 и дебету счета 76, субсчет «Расчеты по договору аренды предприятия».

Для целей налогообложения прибыли согласно п. 1 ст. 256 НК РФ в состав амортизируемого имущества организации включаются имущество и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено главой 25 НК РФ), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации.

Организация – арендатор предприятия не имеет права включать в состав амортизируемого имущества имущество, полученное по договору аренды предприятия. Следовательно, амортизация по основным средствам арендованного предприятия арендатором не начисляется и в состав расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль (так же как и в бухгалтерском учете) не включается.

При прекращении договора аренды предприятия подготовка предприятия к передаче арендодателю, включая составление и представление на подписание передаточного акта, является обязанностью арендатора и осуществляется за его счет, если иное не предусмотрено договором (ст. 664 ГК РФ).

Обратная передача основных средств на баланс арендодателя при прекращении договора аренды предприятия и возврат имущества предприятия арендодателю отражаются в учете записью по кредиту счета 01 и дебету счета 76, субсчет «Расчеты по договору аренды предприятия» (на сумму первоначальной стоимости возвращаемых основных средств). Одновременно сумма начисленной амортизации по передаваемым основным средствам списывается со счета 02 в кредит счета 76, субсчет «Расчеты по договору аренды предприятия».

Поскольку право собственности на возвращаемое имущество организации не принадлежит, а следовательно, не происходит и передачи прав собственности при его возврате, возврат имущества арендуемого предприятия реализацией у арендатора для целей обложения налогом на прибыль не признается (ст. 39 НК РФ).

Право на внесение арендатором улучшений в арендованное имущество следует из ст. 660 ГК РФ, согласно которой арендатор вправе без согласия арендодателя проводить реконструкцию, расширение, техническое перевооружение предприятия. В той же статье ГК РФ говорится о том, что арендатор имеет право изменять имущественный состав предприятия, следствием чего также могут быть неотделимые улучшения.

Законодательно установлено право арендатора на возмещение ему стоимости неотделимых улучшений арендованного имущества независимо от разрешения арендодателя на такие улучшения. Это правило действует, если стороны не предусмотрели в договоре аренды иного распределения расходов между ними на неотделимые улучшения предприятия или не установили для них ограничений по технико-экономическим и финансовым параметрам.

В то же время, защищая интересы арендодателя, закон дает суду право освободить его от возмещения стоимости таких улучшений, если арендатор нарушил принцип экономичности, который заключается в соответствии произведенных затрат полученной пользе. Иными словами, если в результате таких затрат стоимость арендованного имущества повысилась значительно больше, чем его качество и (или) эксплуатационные свойства, бремя доказывания нарушения арендатором принципа экономичности возлагается на арендодателя.

Арендодатель может также обратиться в суд с требованием освободить его от возмещения арендатору стоимости неотделимых улучшений, если при их осуществлении арендатор нарушил принципы добросовестности и разумности. Поскольку суд в этом случае выносит решение, опираясь на установленную п. 3 ст. 10 ГК РФ презумпцию (предположение) добросовестности и разумности арендатора, истец должен ее опровергнуть путем доказательства недобросовестности и неразумности арендатора.

Расходы, связанные с осуществлением реконструкции, расширения и технического перевооружения действующих предприятий, признаются долгосрочными инвестициями. Выполняемые при этом работы приводят к изменению сущности объектов, на которых они осуществляются, а производимые затраты не являются издержками отчетного периода по содержанию данных объектов (п. 1.2 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденного письмом Минфина России от 30.12.1993 № 160).

Стоимость выполненных подрядчиком и оформленных в установленном порядке работ по реконструкции здания отражается на счете 08 по договорной стоимости согласно оплаченным или принятым к оплате счетам подрядных организаций (п. 2.3, 3.1.2 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, Инструкция по применению Плана счетов).

Сумма НДС, предъявленная подрядной организацией, относится в дебет счета 19 в корреспонденции со счетом 60. Эта сумма НДС при наличии счета-фактуры принимается к вычету на дату принятия на учет выполненных подрядчиком работ (п. 6 ст. 171, п. 5 ст. 172 НК РФ).

В соответствии с п. 5 ПБУ 6/01 капитальные вложения в арендованные объекты основных средств учитываются в составе основных средств организации-арендатора.

Если в соответствии с заключенным договором аренды капитальные вложения в арендованные основные средства являются собственностью арендатора, затраты по законченным работам капитального характера списываются с кредита счета учета вложений во внеоборотные активы в корреспонденции с дебетом счета учета основных средств. На сумму произведенных затрат арендатором открывается отдельная инвентарная карточка на отдельный инвентарный объект.

Капитальные вложения в арендованное предприятие в течение срока действия договора аренды учитываются на балансе арендатора в составе собственных объектов основных средств на счете 01, субсчет «Собственные основные средства».

Таким образом, в течение срока действия договора аренды на балансе организации числятся два объекта основных средств: на счете 01, субсчет «Основные средства арендованного предприятия», – полученное в составе арендованного имущественного комплекса здание, учитываемое по стоимости, указанной в передаточном акте, и на счете 01, субсчет «Собственные основные средства», – капитальные вложения в реконструкцию этого здания, учитываемые арендатором в составе собственных основных средств.

Капитальные вложения в арендованное в составе имущественного комплекса здание амортизируются в бухгалтерском учете арендатора в общеустановленном порядке исходя из их первоначальной стоимости и установленного срока их полезного использования.

Сумма начисленных амортизационных отчислений отражается в бухгалтерском учете путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете, как правило, по дебету счетов учета затрат на производство (расходов на продажу) в корреспонденции с кредитом счета учета амортизации (п. 65 Методических указаний № 91н).