Чтение онлайн

– при ухудшении качества земель в результате деятельности других лиц – учитываются убытки, которые арендаторы земельных участков несут в связи с досрочным прекращением своих обязательств перед третьими лицами, в том числе упущенная выгода, а также затраты на проведение работ по восстановлению качества земель.

Передачу прав и обязанностей арендатора по договору аренды земли (перенаем) отличают от субаренды (поднайма). В ходе передачи прав и обязанностей происходит перемена лица в арендном обязательстве: первоначальный арендатор, уступив свои права и обязанности новому арендатору, выбывает из обязательства. При этом для нового арендатора сохраняются неизменными все условия договора аренды.

В случае осуществления поднайма (субаренды) арендатор не выбывает из арендного обязательства, а заключает дополнительный договор, обладающий ограниченной самостоятельностью и напрямую связанный с основным договором аренды. Положения договора субаренды могут значительно отличаться от положений основного договора аренды, например в отношении ставки арендной платы, но не в отношении условия о сроке, который не может превышать срок основного договора, и условия о целевом назначении земельного участка.

Арендная плата за земельные участки, в отличие от земельного налога, который является фискальным, обязательным платежом, определяется по соглашению сторон договором аренды.

Порядок определения арендной платы, так же как и иные условия договора аренды, определен ГК РФ и нормами земельного законодательства об аренде земельного участка.

Согласно ст. 614 ГК РФ арендатор обязан своевременно вносить плату за пользование имуществом (арендную плату). Порядок, условия и сроки внесения арендной платы определяются договором аренды. В соответствии с ГК РФ арендная плата может быть установлена как за все арендуемое имущество в целом, так и отдельно за каждую его составную часть. Эта возможность распространяется и на земельные участки, но на практике арендная плата в большинстве случаев устанавливается для всего арендуемого участка. На практике также распространены периодические денежные арендные платежи. Однако гражданским законодательством (ст. 614 ГК РФ) предусматриваются различные виды арендной платы и варианты их сочетания. Это также:

– установленные доли полученных в результате использования арендованного имущества продукции, плодов или доходов;

– предоставление арендатором определенных услуг;

– передача арендатором арендодателю обусловленной договором вещи в собственность или в аренду;

– возложение на арендатора обусловленных договором затрат на улучшение арендованного имущества.

Кроме того, платежи могут быть не только периодическими, но и единовременными, вносимыми сразу за весь срок аренды.

ГК РФ определены отношения между арендодателем и арендатором относительно определения и пересмотра арендной платы. Так, согласно ст. 614 ГК РФ, если иное не предусмотрено договором, размер арендной платы может изменяться по соглашению сторон в сроки, предусмотренные договором, но не чаще одного раза в год.

Арендная плата за земельные участки может взиматься отдельно или в составе общей арендной платы за все арендуемое имущество, если в аренду, кроме земли, переданы строения, сооружения и другие материальные и природные ресурсы, но с обязательным перечислением арендной платы за землю на бюджетные счета соответствующих органов местного самоуправления.

За земельные участки, необходимые для обслуживания жилых и нежилых строений, предоставленных в пользование юридическим лицам или гражданам по договорам аренды, земельный налог взимается с арендодателя.

Если юридическим лицам или гражданам передаются в аренду части жилых и нежилых строений, налог за земельные участки, обслуживающие эти строения, взимается полностью с арендодателя.

Учет расходов на заключение договора аренды земельных участков для целей налогообложения прибыли. Вопросы отнесения в состав расходов затрат на приобретение прав на земельные участки и на заключение договора аренды земельных участков регулируются ст. 264.1 НК РФ.

Расходы на приобретение права на заключение договора аренды земельного участка принимаются для целей налогообложения прибыли, если только договор аренды заключается с 1 января 2007 года.

Расходы на приобретение права на заключение договора аренды земельного участка включаются в состав расходов только в случае заключения такого договора, так как на эту зависимость прямо указано в положениях ст. 264.1 НК РФ.

Порядок признания расходов на приобретение права на заключение договора аренды земельных участков, установленный п. 4 ст. 264.1 НК РФ, аналогичен порядку признания расходов на приобретение земельных участков.

А что касается порядка признания расходов на приобретение земельных участков, предусмотренного п. 3 ст. 264.1 НК РФ, то вышеуказанные расходы включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, в следующем порядке и по выбору налогоплательщика признаются расходами отчетного (налогового) периода:

– либо равномерно в течение срока, который определяется налогоплательщиком самостоятельно и не должен быть менее пяти лет, – первый вариант;

– либо в размере, не превышающем 30 % исчисленной в соответствии со ст. 274 НК РФ налоговой базы предыдущего налогового периода, до полного признания всей суммы вышеуказанных расходов, если иное не предусмотрено ст. 264.1 НК РФ, – второй вариант.

Порядок признания расходов на приобретение права на земельные участки применяется в соответствии с принятой организацией учетной политикой для целей налогообложения. Для расчета предельных размеров расходов, исчисляемых в соответствии со ст. 264.1 НК РФ, налоговая база предыдущего налогового периода определяется без учета суммы расходов вышеуказанного периода на приобретение права на земельные участки.

Выбор второго варианта экономически нецелесообразен и повлечет определенные трудности для организации. Данный вариант может подойти только организациям, которые ежегодно имеют высокий стабильный финансовый результат. Ведь использование этого варианта напрямую привязано к финансовым показателям организации и полученной прибыли предыдущего налогового периода. Организация, которая все-таки решится выбрать второй вариант, должна оценить ситуацию на предприятии, иметь четкое представление о планируемых финансовых показателях и быть готовой к определенным трудностям при учете убытка от реализации земельного участка.

Если земельные участки приобретаются на условиях рассрочки, срок которой превышает пять лет, то расходы признаются в соответствии с подпунктом 1 п. 3 ст. 264.1 НК РФ расходами отчетного (налогового) периода равномерно в течение срока, установленного договором.

Если договор аренды земельного участка не подлежит государственной регистрации, то расходы на приобретение права на его заключение признаются расходами равномерно в течение срока его действия. В последнем случае речь идет о тех договорах аренды земельного участка, которые заключены на срок менее одного года, поскольку в соответствии с п. 2 ст. 26 ЗК РФ договоры аренды, субаренды земельного участка, безвозмездного срочного пользования земельным участком, заключенные на срок менее чем один год, не подлежат государственной регистрации, за исключением случаев, установленных федеральными законами.

Документальным подтверждением понесенных расходов по приобретению права на заключение договора аренды земельных участков будет служить заключенный договор аренды, поскольку положениями ст. 264.1 НК РФ установлена зависимость признания расходов от факта заключения самого договора.

Учет прибыли (убытка) от реализации права на заключение договора аренды земельных участков. При буквальном прочтении нормы п. 5 ст. 264.1 НК РФ можно сделать вывод, что правила учета прибыли (убытка), указанные в данном пункте, не распространяются на учет прибыли (убытка) от реализации права на заключение договора аренды. Это означает, что организация будет вправе учесть убыток по общим правилам, предусмотренным ст. 268 НК РФ, в соответствии с которой при реализации имущественных прав разрешается уменьшить полученные доходы на сумму расходов, связанных с приобретением и реализацией. Однако в таком случае часть расходов будет учтена дважды, что противоречит п. 5 ст. 252 НК РФ. Принимая во внимание это обстоятельство, можно предположить, что, скорее всего, налоговые органы будут настаивать на применении п. 5 ст. 264.1 НК РФ.