Чтение онлайн

До 1 января 2006 года правила формирования первоначальной стоимости основных средств и лизингового имущества в целях налогообложения совпадали.

С 1 января 2006 года Федеральный закон от 06.06.2005 № 58-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах» внес в ст. 257 НК РФ изменения, затрагивающие порядок формирования первоначальной стоимости основных средств и нематериальных активов. В п. 1 ст. 257 НК РФ в абзаце, определяющем порядок формирования первоначальной стоимости основных средств, слова «за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с настоящим Кодексом» заменены словами «за исключением НДС и акцизов, кроме случаев, предусмотренных настоящим Кодексом».

Порядок же формирования первоначальной стоимости лизингового имущества остался прежним. Иными словами, с 2006 года в первоначальную стоимость предмета лизинга не должны включаться любые налоги (а не только НДС и акцизы), подлежащие вычету или учитываемые в расходах.

Первоначальная стоимость предмета лизинга в налоговом учете может отличаться от его первоначальной стоимости в бухгалтерском учете на суммы процентов, уплаченных лизингодателем за кредит для приобретения данного имущества, на курсовую разницу, то есть на суммы, которые в бухгалтерском учете включаются в первоначальную стоимость, а в налоговом – учитываются в составе внереализационных расходов.

Ускоренная амортизация лизингового имущества. Как в бухгалтерском, так и в налоговом учете для лизингового имущества может быть предусмотрена ускоренная амортизация. Однако порядок ее применения различен.

Возможность при начислении амортизации применения коэффициента ускорения не выше 3 по движимому имуществу, составляющему объект финансовой аренды и относимому к активной части основных средств, в бухгалтерском учете предусмотрена только для способа уменьшаемого остатка, что прописано в п. 19 ПБУ 6/01. Применение коэффициента ускорения при начислении амортизационных отчислений линейным способом ПБУ 6/01 не предусмотрено.

В соответствии с п. 7 ст. 258 НК РФ имущество, полученное (переданное) в финансовую аренду по договору финансовой аренды (договору лизинга), включается в соответствующую амортизационную группу той стороной, у которой данное имущество должно учитываться в соответствии с условиями данного договора. Для целей налогового учета балансодержатель предмета лизинга может применять к основной норме амортизации специальный коэффициент, но не выше 3. Правда, имеются некоторые исключения. Во-первых, коэффициент не применяется к оборудованию первой, второй и третьей амортизационных групп, если организация начисляет по нему амортизацию нелинейным методом. Во-вторых, если предметом лизинга являются легковые автомобили или пассажирские микроавтобусы с первоначальной стоимостью более 600 тыс. руб. и более 800 тыс. руб. соответственно, к ним наряду с повышающим применяется специальный понижающий коэффициент 0,5 (п. 9 ст. 259 НК РФ), то есть нормы амортизации могут быть увеличены только в полтора раза.

Следовательно, если балансодержатель в бухгалтерском учете использует линейный способ начисления амортизации, а для целей налогообложения применяет коэффициент ускорения, будут возникать временные разницы и образуются отложенные налоговые обязательства (п. 15 ПБУ 18/02).

Учет у лизингодателя. Срок полезного использования предмета лизинга определяется в бухгалтерском учете при принятии имущества к учету и может быть ограничен договором лизинга.

В налоговом учете срок полезного использования предмета лизинга всегда определяется на основании Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, без учета срока договора лизинга.

При приобретении с целью передачи в лизинг не нового, а бывшего в употреблении имущества срок полезного использования предмета лизинга для целей налогообложения прибыли может включать срок эксплуатации данного имущества предыдущим собственником.

При этом установление срока полезного использования имущества с учетом срока эксплуатации у предыдущих собственников никак не влияет на право лизингодателя применять в дальнейшем при амортизации предмета лизинга повышающий коэффициент, предусмотренный договором лизинга.

Начисление амортизации имущества в налоговом учете начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем его ввода в эксплуатацию. Но бывают исключения из этого правила. Например, амортизация автомобиля не может осуществляться ранее его государственной регистрации в органах ГИБДД.

В бухгалтерском учете лизинговые платежи, получаемые лизингодателем, учитываются в составе доходов от обычных видов деятельности и отражаются по кредиту счета 90, субсчет «Выручка», в корреспонденции с дебетом счета 62.

Часть общей суммы договора лизинга может оплачиваться лизингополучателем авансом при заключении договора лизинга. Согласно п. 3 ПБУ 9/99 полученная от лизингополучателя сумма авансового платежа доходом для лизинговой компании не признается и учитывается в составе кредиторской задолженности на счете 62.

После передачи лизингополучателю лизингового имущества сумма аванса может отражаться в составе доходов будущих периодов на счете 98, субсчет «Доходы, полученные в счет будущих периодов».

Ввиду того что с 1 января 2006 года налогоплательщики уплачивают НДС по отгрузке, лизингодатель обязан уплачивать НДС в бюджет ежемесячно (с суммы месячного лизингового платежа) независимо от состояния расчетов с лизингополучателем.

Порядок бухгалтерского учета лизинговых платежей не зависит от того, предусмотрен ли в конце договора переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю и, следовательно, присутствует ли в сумме лизингового платежа выкупная цена. Выкупная цена в бухгалтерском учете отражается отдельно только в случае, если она выплачивается по окончании договора лизинга сверх суммы лизинговых платежей. В этом случае выкупная цена отражается как доход от реализации предмета лизинга на счете 91. При этом одновременно в дебет счета 91 списывается остаточная стоимость предмета лизинга (если она к этому моменту еще не равна нулю).

Для целей налогообложения прибыли лизинговые платежи признаются доходом лизингодателя за вычетом суммы НДС, предъявленного к уплате лизингополучателю.

Но если договором лизинга предусмотрена выкупная цена, выкупные платежи должны отражаться в налоговом учете только после того, как имущество перейдет в собственность к лизингополучателю (по окончании срока действия договора). До тех пор выкупные платежи будут учитываться лизингодателем как авансы полученные, с которых следует уплатить НДС в бюджет. Но учитывать ежемесячные выкупные платежи в составе доходов для целей налогообложения прибыли не надо. В составе доходов должна ежемесячно учитываться только сумма лизингового платежа за вычетом ее части, приходящейся на выкупную стоимость.

При этом выкупные платежи признаются доходом от реализации лизингового имущества только в момент перехода права собственности на имущество к лизингополучателю.

Если по условиям договора лизинга предусмотрено, что предмет лизинга переходит в собственность лизингополучателя после выплаты всех лизинговых платежей без выкупной цены, то в момент перехода права собственности на лизинговое имущество к лизингополучателю его выкупная стоимость будет равна нулю и, следовательно, доход лизингодателя от реализации предмета лизинга тоже будет равен нулю, что может привести к получению убытка от реализации предмета лизинга.