Чтение онлайн

Государственная защита. Государственная природа налогово-правовых норм ярко проявляется в процессе организации и функционирования развернутой системы налогового контроля и принуждения. Именно государство выступает гарантом правомерной реализации налогово-правовых норм. В случае необходимости правопорядок обеспечивается государственным принуждением, своеобразным «легализованным насилием». Причем еще русский ученый И.В. Михайловский отмечал, что под принудительностью как особым признаком нормы права следует понимать «не всякое принуждение, а только принуждение организованное, осуществляемое в порядке и в пределах, указанных законом» 157 .

В то время как моральные, корпоративные, обычные, религиозные и иные социальные нормы поддерживаются исключительно общественными санкциями, нормы права охраняются и гарантируются государством. В случае их нарушения применяются государственные санкции. Таким образом, государство контролирует соблюдение права участниками общественной жизни, пресекает правонарушения, привлекает нарушителей к юридической ответственности. Особое значение здесь придается судебным органам, разрешающим правовые конфликты и гарантирующим каждому защиту его нарушенных прав и свобод.

Возможность применения мер государственного принуждения – непременная гарантия правомерной реализации налогово-правовых норм. Государство не может здесь полагаться на чувство долга, конформизм, рассудочное осознание необходимости уплаты налогов и другие внутренние источники побудительной мотивации.

Является ли государственно-принудительный характер атрибутивным признаком налога? В литературе нередко выделяют принудительность изъятия налога в качестве специфического признака последнего. Действительно, исполнение налоговой обязанности поддерживается мощной и специализированной системой государственного принуждения. «В целях обеспечения выполнения налоговой обязанности и возмещения ущерба, понесенного казной в результате ее неисполнения, законодатель вправе устанавливать меры принуждения в связи с несоблюдением законных требований государства, – разъясняет Конституционный Суд. – Эти меры могут быть как правовосстановительными, обеспечивающими погашение недоимки и возмещение ущерба казны от несвоевременной и неполной уплаты налога, так и штрафными, возлагающими на нарушителей дополнительные выплаты в качестве меры ответственности» 158 .

Однако возможность принудительного обеспечения со стороны государства не является специфической особенностью именно налогово-правовых норм. Принудительность вытекает из общеобязательности права как официального регулятора социальных взаимодействий. При нарушениях правовых норм (включая налоговые) применяются различные меры государственного принуждения. Таким образом, государство контролирует соблюдение права участниками правоотношений, пресекает правонарушения, привлекает нарушителей к ответственности. Любая обязывающая и запрещающая норма предполагает возможность государственного принуждения к ее исполнению. И налоговая обязанность не исключение.

Наличие принудительной силы государства в конструкции правовой нормы презюмируется и сомнению не подлежит. Однако принудительность не тождественна неизбежности. Обязательное требование, выраженное в норме, обеспечивается лишь потенциальной возможностью государственного принуждения. Говорить о принудительном характере налоговых изъятий как о существенном признаке налоговых платежей некорректно, поскольку в законодательстве устанавливается презумпция добросовестного налогоплательщика, подразумевающая, что налог должен быть уплачен самим налогоплательщиком или налоговым агентом. Согласно п. 1 ст. 45 НК налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено налоговым законодательством. Речь, разумеется, идет не о том, что налогоплательщику предоставлено право самому решать, платить налоги или нет; однако любая правовая обязанность может быть исполнена как добровольно, так и принудительно. Лишь в случае неисполнения налоговой обязанности взыскание недоимки и пени осуществляется в принудительном порядке.

«Налоги не взимаются в форме отчуждения, – подчеркивает Н.И. Осетрова, – а осуществляются налогоплательщиками» 159 . На этот факт указывает также В.А. Соловьев, отмечая, что налог – это платеж, не взимаемый с налогоплательщиков (как указано в статье 8 НК РФ), но уплачиваемый последними 160 . На наш взгляд, эти позиции верны лишь отчасти. Налог может быть либо уплачен добровольно, либо взыскан принудительно. Т. е. налог либо уплачивается самим налогоплательщиком, либо принудительно взимается государством. При этом возможность добровольного исполнения всегда предшествует государственному принуждению. Таким образом, термин «отчуждение денежных средств», используемый в легальной дефиниции налога, является обобщающей категорией, охватывающей и самостоятельную уплату налога налогоплательщиком, и его принудительное взыскание государством.

Обобщив изложенные выше признаки, сформулируем следующую дефиницию: Норма налогового права – это общеобязательное, формально определенное положение общего характера, установленное государством и обеспеченное государственной защитой. Налогово-правовые нормы представляют собой абстрактные модели правомерного поведения в сфере налогов и сборов. Их отраслевая специфика проявляется, в частности, в предмете правового регулирования (налоговые правоотношения), в безусловном преобладании законодательной формы в системе источников налогового права, в порядке действия актов законодательства о налогах и сборах, в особом значении и распространенности актов официального казуального толкования, в повышенных требованиях к определенности и детализации налогово-правовых норм.

Соотношение налогово-правовой нормы и налогового правоотношения можно рассматривать в виде взаимосвязи идеального и фактического. Норма как интеллектуально сконструированное образование есть результат обобщения наиболее существенных, с точки зрения законодателя, типических качеств налоговых отношений, их элементного состава – фактического и юридического. В этом контексте норму можно представить как идеальную модель налогового отношения 161 .

Подобное понимание, в целом, характерно для отечественного правоведения. В.Д. Перевалов называет норму права «типизированным отпечатком повторяющихся фактических общественных отношений» 162 . Анализируя право как нормативное образование, С.С. Алексеев отмечает, что по своей сути норма представляет собой не что иное, как модель типизированного решения определенной жизненной ситуации, т. е. тот формализованный образец, масштаб, эталон, который должен применяться ко всем случаям данного рода 163 . При этом, по словам В.К. Бабаева, процесс нормотворчества сопровождается вычленением наиболее конкретного, что присуще правовым явлениям или поступкам человека в определенной ситуации, а также абстрагированием от конкретного в правовых явлениях, от индивидуальных черт личности и особенностей ее поведения 164 . Причем норма абстрагируется именно от частностей, деталей, своеобразия каждого отдельного фактического обстоятельства. «Она ориентирует лишь на типовые, вбирающие в себя сходные признаки и черты жизненных ситуаций, при которых возникает необходимость или потребность в ее применении» 165 .

Не вникая в особенности отдельных социальных взаимодействий, норма как абстрактное, общее положение отражает «наиболее важные, основные, существенные признаки, свойства, которые неизбежно повторяются, присутствуют во всех конкретных правоотношениях, возникающих на основе этой нормы права» 166 . Тем самым каждая норма налогового права «отражает нечто общее во множестве конкретных правоотношений, происходящих зачастую в совершенно не сопоставимых ситуациях» 167 . Так, например, ежедневно в налоговые отношения с государством вступают миллионы налогоплательщиков. Отдельные элементы таких правоотношений носят уникальный, неповторимый характер, что обусловлено персоной налогоплательщика, особенностями его налоговой культуры, суммами уплачиваемых налогов, сроком уплаты, наличием либо отсутствием недоимки за предыдущие периоды и другими факторами индивидуального и нередко даже случайного порядка. И вместе с тем в составе и содержании этих правоотношений присутствует нечто общее, что позволяет подвести все многообразие фактических налоговых отношений под сформированные в нормах налогового права модели поведения, в которой индивидуальные характеристики отдельных правоотношений совершенно исчезают, «растворяются», не принимаются в расчет.

Типизация как процесс абстрагирования от частностей позволяет охватить регулирующим воздействием налогово-правовой нормы неограниченное множество сходных социальных взаимодействий. Тем самым в налогово-правовых нормах и правоотношениях наблюдается особое сочетание типического и уникального, общего и индивидуального, устойчивого и преходящего, должного и сущего, а именно: нормативной модели и факта.

Как видим, всякая норма с содержательной стороны может и должна рассматриваться как «идеальное выражение правоотношения в его типических отвлеченных чертах, безотносительно к тому или иному субъекту» 168 . В налогово-правовых нормах обязанности, права и запреты обращены к абстрактному, обезличенному субъекту и всегда носят характер потенциальной возможности. Но при наличии условий вступления юридической нормы в действие происходит возникновение и последующая динамика прогнозировавшегося правоотношения, в результате чего абстрактно-типические права и обязанности, предусмотренные объективным правом для неопределенного круга лиц, превращаются в субъективные юридические права и юридические обязанности конкретных субъектов реально существующего, конкретного правоотношения 169 . Таким образом, налогово-правовая норма выступает важнейшей предпосылкой и обязательным основанием (наряду с юридическим фактом) для возникновения, изменения и прекращения налогового правоотношения, а налоговое правоотношение – результатом действия соответствующей нормы налогового права.